Retención de aportes previsionales. Repercusión del “Régimen de Asistencia Financiera Ampliada” (RAFA) dispuesto por la AFIP el 13 de mayo de 2004.   

                                                         Por José María Orgeira y Mario Novak

      1. Introducción.

                                    A nuestro criterio, el régimen de facilidades que se ofrece a los contribuyentes no sólo torna posible el pago en cuotas de las obligaciones tributarias sino que, además, permite interpretar que variaron las condiciones fácticas para el depósito de los aportes del régimen de seguridad social retenidos y, consecuentemente, todo el que aparecía hasta ahora como infractor al Art. 9 de la Ley 24.769 se encuentra en condiciones –si no se ha decretado todavía su procesamiento o condena- para acogerse al RAFA y evitar así la consumación del ilícito tributario que se le enrostraba.

2. El  Art. 9 de la Ley 24.769.

         Esta norma sanciona “con prisión de dos a seis años, el agente

de retención de aportes del sistema de seguridad social nacional que no depositare, total o parcialmente, dentro de los diez días hábiles administrativos de vencido el plazo de ingreso, los importes retenidos, siempre que el monto no ingresado superase la suma de cinco mil pesos ($ 5.000) por cada periodo”.

2.1. Características del tipo penal.

                                   Se trata de un delito que requiere dos acciones: una comisiva, consistente en retener los aportes de la seguridad social nacional al momento de liquidar haberes al personal; la segunda es omisiva, consistente en no depositar dichos aportes dentro del plazo en que el responsable debe hacerlo para evitar la consumación del delito: dentro de los 10 días hábiles administrativos posteriores al vencimiento del plazo de ingreso previsto por la AFIP.

                            Como puede apreciarse, la conducta esperada consiste en depositar las sumas retenidos hasta la fecha de vencimiento fijada por la AFIP o, merced a un plazo adicional de gracia, dentro de los 10 días hábiles administrativos posteriores a dicho vencimiento.

                            La fecha de vencimiento surge siempre de una norma reglamentaria de la AFIP. Para saber si el contribuyente incurrió en este delito del Art. 9 de la Ley 24.769, habrá que establecer si la suma debida en un determinado período supera los $ 5.000 y si dejó pasar el plazo de gracia sin hacer el depósito.

 2.2. Norma penal parcialmente en blanco.

                                   Como en el Art. 9 de la Ley 24.769 no se establece cuántos días después de efectuar la retención de haberes al personal vence el plazo para efectuar el depósito, este requisito depende de las resoluciones que adopte la AFIP, por lo que el tipo penal queda parcialmente en blanco, ya que este requisito típico va a depender de lo que resuelve el organismo administrativo recaudador.

 3. La situación existente hasta el dictado del RAFA del 13 de mayo de 2004.

                                   Todos los contribuyentes que no depositaron los aportes retenidos dentro del plazo fijado hasta ese momento por la AFIP son infractores, y los que omitieron depósitos por sumas superiores a $ 5.000 por cada período fiscal –o habiéndolo hecho, efectuaron el depósito luego de los diez días hábiles de vencido el plazo original- se hallaron estado incursos en la conducta delictiva del Art. 9 de la Ley 24.769.

4. Aplicación del RAFA del 13 de mayo de 2004.

                                   De conformidad con la Resolución General 1678 de la AFIP (B.O. del 13 de mayo de 2004) que implantó el régimen bajo examen, corresponde distinguir dos situaciones bien diferenciadas, a saber:

                            1º)  los contribuyentes y responsables con obligaciones vencidas hasta el 31 de marzo de 2004 que hayan sido sometidos a juicio penal, con auto de procesamiento o prisión preventiva, por Ley N° 23.771 y sus modificaciones o N° 24.769 y su modificatoria, o por delitos comunes que tengan conexión con el incumplimiento de sus obligaciones impositivas, de los recursos de la seguridad social o aduaneras” (art. 5°, inc. b, R.G. 1678).

                            Estos sujetos no pueden acceder al régimen de facilidades, por lo que las consideraciones que estamos haciendo en esta nota no les resultarían beneficiosas para modificar su situación procesal, ya que –según la norma citada- ni siquiera, en principio, pueden acogerse al RAFA.

                            Aunque hay una salvedad importante: si las resoluciones que determinaron el procesamiento o la prisión preventiva no se encuentran firmes, porque dependen todavía de impugnaciones o recursos, el contribuyente podría, a nuestro juicio, acogerse al RAFA con las implicancias que entendemos ello tiene en el campo penal conforme se explicita más adelante.

                            2º) los contribuyentes y responsables que, habiendo incurrido en la conducta incriminada, no fueron detectados por la AFIP, o no han sido denunciados ante la justicia penal, o tienen un proceso abierto en el cual no se les hubiera dictado procesamiento o prisión preventiva firme al 13 de mayo de 2004.

                                   Estos sujetos pueden:

         a) acogerse a un “régimen de pagos parciales (hasta 36 cuotas) para los contribuyentes y responsables que acrediten que su situación económico-financiera no les ha permitido ingresar, en tiempo y forma, obligaciones líquidas y exigibles –impositivas y/o de los recursos de la seguridad social, sus intereses, actualizaciones y multas-, vencidas hasta el día 31 de marzo de 2004, inclusive.” (art. 1°, R.G. 1678).

         b) “la inclusión de las deudas en el régimen implementado ... implicará su regularización a todos los efectos” (Art. 17, R.G. 1678).

4.1. Efectos penales del RAFA.

                            Resulta palmariamente evidente que la Resolución de la AFIP que estamos glosando ha otorgado nuevos plazos para el ingreso de diversas deudas de origen impositivo y de seguridad social, incluyendo expresamente aquellas originadas en aportes retenidos al personal en relación de dependencia y no depositados.

                            En consecuencia, la modificación introducida tiene directa incidencia en la infracción al Art. 9 de la Ley 24.769 porque, como dijimos, el plazo para pagar y evitar la consumación del ilícito depende de la autoridad administrativa recaudadora. Si ésta lo altera o cambia, la reforma sobre la ley penal en blanco opera como ley penal más benigna.

                            Por eso, entendemos que los contribuyentes y responsables que se adhieran a los términos del RAFA pueden regularizar su situación y, acreditado ello ante la justicia penal, solicitar el sobreseimiento o la absolución por inexistencia de delito.

                            En nada empece lo prescripto por el último párrafo del art. 1 de la R.G. en el sentido que “la cancelación con arreglo a esta modalidad (las formas y plazos de pago establecidos en la propia R.G. 1678) no implica ... liberación de las pertinentes sanciones”, atento que no se sostiene la existencia de condonación o amnistía de ningún tipo, sino tan sólo de la fijación de nuevos “plazos de ingreso” para el depósito de los aportes retenidos y no depositados en su momento, más allá que tal tipo de “liberación” no se encuentra dentro de la competencia ni de las facultades del Administrador Federal titular del Organismo emisor de la norma bajo examen.

4.2. Efectos del RAFA sobre condenados.

                            En este punto nuestras opiniones no son coincidentes (no es la primera vez que sucede), porque para Mario Novak  tampoco debiera obstar a las conclusiones arribadas la circunstancia de entenderse que, al haberse configurado la conducta típica, el delito ya hubiese sido cometido, ya que por aplicación del principio de la “ley penal más benigna”, la adhesión al nuevo régimen establecido por la Resolución que se comenta implica nuevos plazos de ingreso, y por ende, la sustitución y reemplazo de los plazos de ingreso ya ocurridos, desapareciendo de tal forma la tipicidad de la conducta originalmente incriminada. Siempre claro está que su ingreso al RAFA le sea autorizado por vía de alguna medida judicial que pueda ser dictada con sustento, por ejemplo, en el principio constitucional de igualdad ante la ley, superando de tal modo el obstáculo comentado en el inciso 1° del punto 4 precedente.

                            Para José María Orgeira la resolución de la AFIP limita su aplicación y sólo les permite acogerse a determinados contribuyentes u obligados: los que no hayan sido procesados o se les haya dictado prisión preventiva (firme, agregamos, ver “ut supra”).  

5. Conclusión.

                        Entendemos que esta es una ocasión que no debe desperdiciarse en procura de regularizar un sinnúmero de situaciones que, originadas en las circunstancias derivadas de la crisis económica y financiera que la propia Resolución reconoce, impidieron a muchas empresas el adecuado cumplimiento de sus obligaciones.

Con esta norma, la AFIP se muestra sabiamente a tono con las medidas de excepción que requieren ser dictadas con miras a superar la crisis que aun impera en nuestro país. No se debe dejar pasar este “puente de plata” que tiende el Organismo Estatal, con el que, una vez más, demuestra no sólo su reconocida eficacia en la lucha contra la evasión, sino una fina sensibilidad para distinguir entre quiénes actuaron ilícitamente en forma deliberada y quiénes lo hicieron forzados por las circunstancias.